A certificação de imunidade tributária e o julgamento final do RE 566.622

“…criar tributos, só a lei pode; violar imunidades tributárias, nem a lei pode” (Roque Carrazza [1]).

Como bem afirmado por Roque Carrazza, as competências tributárias das pessoas políticas não são delimitadas somente pelas faculdades positivas a elas constitucionalmente atribuídas para a criação, abstrata, de tributos, já que tal campo, das competências, também vê suas fronteiras bem engendradas pela imunidade tributária, que, igualmente, “demarcam (no sentido negativo) as competências tributárias das pessoas políticas” [2].

Para o preclaro autor, então, as imunidades seriam veiculadas por normas negativas, sempre constitucionais, que impõem limites ao exercício da competência tributária [3].

Noutras palavras, quando tratamos do tema imunidade tributária, estamos a nos referir ao que Baleeiro convencionou de “hipóteses de não-incidência tributária constitucionalmente qualificadas” [4].

Esse efeito negativo das normas que preveem imunidades tributárias, portanto, não têm previsão meramente recomendatória na CF [5], haja vista que, sob o manto da supremacia que alcança nosso Texto Maior, enquanto sendo “o escalão de direito positivo mais elevado” [6], de todas as suas normas deverá exsurgir, justamente, plena submissão, de forma que, no caso das imunizantes, reste limitada ou impedida, em alto grau, e, em determinadas circunstâncias, a atuação de normas de tributação propriamente ditas.

É nesse exato contexto, então, que o intérprete e o operador do direito hão de se ater, por exemplo, quando diante dos efeitos do julgamento final do Tema nº 32, do STF, em sede de Repercussão Geral (RE 566.622), com decisão recentemente transitada em julgado (27/9/22), com vistas a não fazer da imunidade de instituições de assistência social, sem fins lucrativos (artigo 150, VI, ‘c’, da CF [7]), verdadeira letra morta.

O aludido Tema nº 32 – “Reserva de lei complementar para instituir requisitos à concessão de imunidade tributária às entidades beneficentes de assistência social”, por sua vez, pacificou-se, com o aludido julgamento, sob a seguinte e reformulada tese no STF: ‘A lei complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas pelo artigo 195, §7º, da CF [8], especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas'”.

A tese em questão, como vemos, mostra-se relevante, sobremodo por confirmar e reafirmar claramente ser a CF a fonte delimitante única e primária do campo material negativo tributário (imunizante), cabendo à LC, nesse assunto, segundo o STF, como não poderia deixar de ser, apenas a missão de bem regulá-lo nesses seus aspectos materiais constitucionais originários (artigo 146, II, da CF [9]), sem, por óbvio, infringi-la ou restringi-la, ficando compreendida, de seu turno, nesse bojo, a aptidão, ainda, de lei ordinária para tratar unicamente de aspectos meramente procedimentais referentes, por exemplo, à certificação da imunidade, lembrando que tal certificação deverá ser meramente declaratória, e, nunca, restritiva, ao que voltaremos a tratar mais para frente.

Com o julgamento do STF [10], em recurso de Embargos de Declaração, datado de 5/9/2018, com trânsito em julgado em 27/9/2022, após sucessivos outros Embargos Declaratórios rejeitados, foram definidos, então, de forma mais explícita, os contornos da decisão que havia sido anteriormente proferida no próprio julgamento meritório do RE 566.622, sendo, agora, por sua vez, de forma conjunta com os Embargos de Declaração interpostos, também, nas ADIs 2.028, 2.036, 2.621, e, 2.228, cujas decisões nelas proferidas estavam contraditórias com a que havia sido proferida no próprio RE 566.622, atinente ao Tema nº 32.

Com a aludida decisão, conjunta, dos Referidos Embargos de Declaração, foi assentada, então, a “constitucionalidade do artigo 55, II, da Lei nº 8.212/1991 [11], na redação original e nas redações que lhe foram dadas pelo artigo 5º da Lei nº 9.429/1996 e pelo artigo 3º da Medida Provisória nº 2.187-13/2001″, momento em que se conferiu, justamente, nova redação à tese relativa ao Tema nº 32, conforme mais acima já transcrita.

A nosso ver, pois, diante da compreensão final exarada pelo STF, restou explícita a aludida imputação, à LC, da regulação dos aspectos materiais de dada imunidade, sem prejuízo, porém, de os aspectos meramente procedimentais referentes por exemplo à sua certificação poderem ser objeto de legislação ordinária, tal como a certificação consignada no artigo 55, II, da Lei nº 8.212/1991 [12], a qual, porém, a despeito de legitimada, não poderá restringir a imunidade que busca, justamente, declarar.

Com efeito, a certificação de dada imunidade há de ser compreendida e contemplada como ato simplesmente declaratório, posterior à existência da imunidade em si mesma. Primeiramente, dada entidade se mostrará materialmente apta à imunidade por se subsumir aos termos normativos materiais da Carta Maior, e, com isso já perfeito, restará, num segundo momento, apenas a formalidade de sua declaração via certificação. O direito constitucional à imunidade é, pois, anterior (um prius) à certificação (um posterius), dela não se condicionando. Caberá ao órgão certificador, apenas, fazê-lo, nada mais.

Vale rememorar, ainda, dada a importância da questão, que, nem mesmo em âmbito de LC, poderá se cogitar em qualquer normatização que se revista de cunho restritivo imunizante não conferido materialmente pela CF, cabendo à LC, apenas, bem regular, para fins de imunidade, no nosso caso, o “…modo beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas no artigo 195, §7º, da Lei Maior [13]“, como corolário dos próprios vetores constitucionais constantes dos artigos 150, VI, “c” [14], e 203 [15], da Carta Magna [16], sendo essa, pois, a melhor exegese a se alcançar, neste tema, desde o CTN, com natureza de LC, até a edição da LC 187/21 [17].